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Patteggiamento a ostacoli nei reati tributari

/ Maurizio MEOLI

Continuano ad esistere incertezze sull’accesso al “patteggiamento” (o, più correttamente, alla applicazione della pena ai sensi dell’art. 444 c.p.p.) nei reati tributari. Tutto deriva dal fatto che, ai sensi dell’art. 13-bis comma 2 del DLgs. 74/2000, il patteggiamento può essere chiesto solo quando, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, siano stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché tramite ravvedimento operoso, fatte salve le ipotesi in cui ciò rappresenti una causa di non punibilità ex art. 13 commi 1 e 2. In base a tali ultime disposizioni, semplificando, i reati di omesso versamento non sono punibili se i debiti tributari sono integralmente estinti prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado (comma 1). Per i reati dichiarativi, invece, la non punibilità è disposta se i debiti tributari sono integralmente estinti, a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa, entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, sempreché il tutto avvenga prima della formale conoscenza di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali (comma 2). A fronte di ciò, emergono due profili: per i reati di omesso versamento, il pagamento del debito prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado (ovvero entro il termine per chiedere il rito speciale) estingue il reato e, di riflesso, preclude qualsiasi operatività al patteggiamento; per i reati dichiarativi, invece, il pagamento del debito tributario potrebbe intervenire quando il contribuente abbia già avuto formale conoscenza di un’attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali, ma comunque prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, consentendo il patteggiamento. La Cassazione n. 26529/2020, intervenendo in relazione alla fattispecie di dichiarazione fraudolenta mediante fatture false, ha stabilito che l’espressione “fatte salve le ipotesi di cui all’art. 13 commi 1 e 2”, che chiude il secondo comma dell’art. 13-bis, deve essere letta nel senso che la sentenza ex art. 444 c.p.p. può essere emessa allorché l’estinzione del debito sia avvenuta con tempi e modalità che non consentano la più radicale e favorevole dichiarazione di non punibilità del fatto ai sensi dell’art. 13. La disposizione è reputata “inequivoca nell’affermare che in assenza di estinzione del debito tributario … le parti non possono richiedere il patteggiamento”. La conferma della correttezza di tale lettura, con riguardo alla fattispecie contestata, è desunta dal terzo comma dell’art. 13, secondo il quale l’apertura del dibattimento può essere rinviata dal giudice allorché il debito tributario sia stato riconosciuto dall’imputato e già rateizzato, con un rimborso del debito in corso ma non ancora perfezionato. Il rinvio, in pratica, servirebbe all’imputato che sta usufruendo della rateizzazione per godere della facoltà di patteggiare. La Cassazione n. 47287/2019, invece, seppure in un giudizio per omessa dichiarazione, amplia i margini di operatività del patteggiamento per i reati di omesso versamento. È stabilito, infatti, che l’integrale pagamento del debito tributario prima della dichiarazione dell’apertura del dibattimento di primo grado non può mai costituire presupposto per l’accesso al rito del c.d. “patteggiamento”, perché, se si verifica, darebbe luogo, in ogni caso, alla causa di non punibilità. In relazione a tali fattispecie l’alternativa è: ritenere preclusa in radice la definibilità del procedimento penale a norma dell’art. 444 c.p.p. o, al contrario, ammetterla, ma “senza richiedere il preventivo pagamento del debito tributario”. La prima soluzione è ritenuta poco plausibile perché l’art. 13-bis comma 2 del DLgs. 74/2000 non fissa un divieto generale di accesso al c.d. “patteggiamento” per i delitti in questione. Per i reati dichiarativi, invece, il “patteggiamento” sarebbe ammissibile solo quando vi sia stato l’integrale pagamento del debito tributario prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, pur se dopo la formale conoscenza, da parte dell’autore del reato, di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali (cfr. anche Cass. n. 9083/2021, Cass. n. 44515/2019 e Cass. n. 38684/2018, pronunciate in relazione alle fattispecie di omesso versamento, nonché Cass. n. 28950/2021, che ha annullato la decisione di merito che aveva definito il giudizio per dichiarazione fraudolenta mediante fatture false con il patteggiamento in assenza del pagamento integrale del debito tributario). Secondo altra ricostruzione, infine, quanto da ultimo precisato per i reati di omesso versamento varrebbe per tutti i reati contemplati dall’art. 13-bis. Si afferma, infatti, che l’imputato o provvede al pagamento nei termini previsti, ottenendo la non punibilità, ovvero non provvede ad alcun pagamento, restando, però, “del tutto impregiudicata la possibilità di richiedere ed ottenere l’applicazione della pena per i medesimi reati” (così Cass. n. 11620/2021, in relazione a omessa dichiarazione e indebita compensazione; cfr. anche Cass. nn. 10800/2019,  48029/2019 e 7415/2021).

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